Consultas de interés resueltas por la Dirección General de Tributos
Fuente: Asociación Española de Asesores Fiscales de España (web: AEDAF )
1) Tributación de un contrato de opción de compra sobre un terreno
3) Tratamiento fiscal de la cesión gratuita de un negocio, entre un padre y sus hijos. (V1710-07)
4) Liquidación de una sociedad y tratamiento fiscal de la adjudicación a los socios. (V2025-07)
1) IVA. Tributación de un contrato de opción de compra sobre un terreno. (V1500-07)
En la consulta se plantea cuál es la tributación de un contrato de opción de compra sobre un terreno, tanto si dicha opción se ejercitara, como en el caso de que no, en cuyo supuesto las partes han pactado una indemnización.
En la cuestión planteada en la que la opción puede ejercitarse o no, no comprometiéndose la sociedad beneficiaria a su ejercicio, su concesión constituye una prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, sujeta al Impuesto, según dispone el artículo 78 LIVA. Por tanto, la base imponible de la prestación de servicios constituida por la concesión de la opción de compra será la contraprestación total pactada por la misma.
Cuando se ejercite la opción y se efectúe la entrega del terreno, se producirá un segundo hecho imponible. Cuestión importante es determinar si esta operación (entrega del terreno) se halla sujeta al Impuesto. Partiendo de la hipótesis de que el terreno es edificable, la entrega del mismo se entiende sujeta y no exenta al IVA. Así, la base imponible de este segundo hecho imponible, según dispone el apartado uno del citado artículo 78 de la LIVA, estará constituida por el importe total de la contraprestación, correspondiente a dicha operación. En el supuesto de que se ejercite la opción de compra, la cantidad abonada por la constitución de la misma se descontará del precio total pactado para la compraventa, siento la base imponible de la compraventa la constituida por la contraprestación total pactada, que resultará de minorar el precio total de la compraventa en el importe abonado en su día por la constitución de la opción de compra por haberlo pactado así expresamente las partes.
En el supuesto de que la opción de compra no llegara a ejercitarse, las partes han pactado el abono por parte del optante de una cantidad cierta a favor del propietario del solar. Del análisis de las cláusulas pactadas entre las partes podrían derivarse distintas consecuencias tributarias: podría darse el caso de que la cantidad abonada aparentemente por el optante para el caso de que la opción no llegara a ser ejercitada, tuviera en verdad la naturaleza de pago a cuenta de la futura entrega del solar. Dicho pago a cuenta supondrá el devengo anticipado del Impuesto de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 75.dos y 78 pa. 2 de la Ley 37/1992, debiéndose incluir en la base imponible; o podría de que la cantidad referida tuviera una verdadera naturaleza indemnizatoria, como compensación al consultante por la no realización de la venta del terreno, en cuyo caso, el abono de dicha indemnización no tendrá efecto tributario alguno en relación con el IVA.
Consulta de la Dirección General de Tributos de 2 de agosto de 2007
Factura no contabilizada por estar pendiente de un proceso judicial; prescripción. Imputación del gasto a efecto del Impuesto sobre Sociedades. (V1703-07)
Los hechos objeto de la consulta se refieren a una sociedad que no estando conforme con una factura que emitió el prestador de un servicio en el año 2000, decide no contabilizarla y no pagar al acreedor, y por tanto, no deducir el gasto ni la cuota soportada de IVA. Después de un proceso judicial, que finaliza en 2006, el importe de la factura se fija en una cuantía menor a la inicialmente girada por el prestador. Se pregunta acerca de la prescripción del derecho a deducir la cuota soportada por IVA, y sobre la imputación del gasto a efectos del Impuesto sobre Sociedades.
IVA: Según el art. 100 LIVA la procedencia del derecho a deducir o la cuantía de la deducción, cuando esté pendiente de la resolución de una controversia en vía administrativa o jurisdiccional, caducará cuando hubiesen transcurrido cuatro años desde la fecha en que la resolución o sentencia sean firmes.
Asimismo, el art. 99 de la misma ley, establece que se entenderán soportadas las cuotas deducibles en el momento en que el empresario o profesional que las soportó reciba la correspondiente factura o demás documentos justificativos del derecho a la deducción.
Si el devengo del Impuesto se produjese en un momento posterior al de la recepción de la factura, dichas cuotas se entenderán soportadas cuando se devenguen.
De acuerdo con lo anterior, y puesto que la entidad consultante no dejó transcurrir el plazo previsto en el art. 99 para ejercitar el derecho a la deducción de las cuotas soportadas objeto de consulta, la entidad consultante dispone del plazo que faltara por transcurrir en la fecha de la interrupción hasta completar los cuatros años. Este plazo se contará a partir de la fecha en que la resolución o sentencia que ponga término al procedimiento haya devenido firme. Para ejercitar el derecho a la deducción, deberá estar en posesión de la correspondiente factura rectificativa acreditativa de dicho derecho, expedida por el acreedor, conforme a lo regulado en el art. 13 del Reglamento de Facturación.
Impuesto sobre Sociedades: según el art. 19 ap.3 del TRLIS, los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo distinto (2006) de aquel en el que proceda su imputación temporal (2000), se imputarán en el período impositivo que corresponda, en este caso el de 2000, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre dichos gastos y los correspondientes ingresos. Pero al tratarse de gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo posterior (2006) a aquel en el que procedía su imputación temporal (2000), la imputación temporal del gasto se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiese correspondido por aplicación del criterio del devengo. Sin embargo, no es posible incrementar el importe de la base imponible negativa a compensar del ejercicio 2000, porque no ha sido objeto de autoliquidación por el sujeto pasivo. Además, al tratarse de un ejercicio ya prescrito tampoco es posible instar la rectificación.
Consulta de la Dirección General de Tributos de 2 de agosto de 2007
Tratamiento fiscal de la cesión gratuita de un negocio, entre un padre y sus hijos. (V1710-07)
Hemos de empezar señalando que el art. 6.5 de la Ley 35/2006 establece la presunción, por la que se entienden retribuidas las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o del capital, sin perjuicio de que tal presunción pueda ser destruida por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho, que corresponderá valorar a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. En consecuencia, la cesión por parte del padre se presumirá retribuida, debiendo calificarse el rendimiento derivado de tal presunción como del capital mobiliario.
El artículo 11de la Ley del IVA determina que, se consideran prestaciones de servicios los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra así como las cesiones del uso o disfrute de bienes. Por lo que en principio, la operación objeto de consulta resulta ser una prestación de servicios realizada por un empresario en el ejercicio de su actividad. Sin embargo, para que esta operación quede sujeta al Impuesto, se requiere, además, la onerosidad en la prestación del servicio, como dispone el art. 4 de la misma ley. La cesión del negocio en funcionamiento se efectúa a título gratuito, por lo que, en principio, no existiría sujeción. Pero nuevamente, examinando la redacción del art. 12 de la Ley del IVA, nos encontramos con que, la cesión gratuita de un negocio para su utilización por un tercero, constituye un autoconsumo por parte del cedente (el empresario consultante), es decir, una operación sujeta al Impuesto por la que deberá repercutir el mismo. Además, al tratarse de una operación entre partes vinculadas, es necesario aplicar las reglas especiales contenidas en el artículo 79, es decir, que la base imponible será su valor normal de mercado.
Consulta de la Dirección General de Tributos de 26 de septiembre de 2007
Liquidación de una sociedad y tratamiento fiscal de la adjudicación a los socios. (V2025-07)
Es esta consulta, se va a proceder a la disolución y liquidación de una sociedad, que tan solo cuenta con dos inmuebles en su activo, con un valor contable muy por debajo del de mercado. Se pregunta sobre el tratamiento fiscal de la adjudicación a los socios de dichos bienes.
Según el art. 15. 2.c) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, se valorarán a precio de mercado, los elementos patrimoniales transmitidos a los socios por causa de disolución de la sociedad. Además, continua el punto 3 del mismo artículo, la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable. Y dicha integración se efectuará en el período impositivo en el que se realicen las operaciones de las que derivan dichas rentas. Por lo tanto, en la citada transmisión de los inmuebles a los socios como consecuencia de la disolución de la entidad en que participan, se generan rentas a efectos fiscales, tanto en la sociedad como en sus socios.
Ahora bien, el art. 15. punto 10 de la LIS, establece que a efectos de integrar en la base imponible las rentas positivas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado material que tengan la naturaleza de bienes inmuebles, se deducirá el importe de la depreciación monetaria producida desde el 1 de enero de 1983 , calculada de acuerdo con las reglas contenidas en el propio artículo. Por lo tanto, la renta generada a efectos fiscales podrá corregirse por el efecto de la depreciación monetaria, es decir, según el año en que se haya realizado la liquidación de la sociedad, deberá actualizarse tanto el precio de adquisición del inmueble, como las amortizaciones contables.
En el supuesto de que la contabilidad no recogiera resultado alguna en la liquidación de la sociedad, la renta generada a efectos del Impuesto sobre Sociedades se integrará en la base imponible de la consultante mediante un ajuste positivo al resultado contable.
En cuanto a los socios personas físicas, la renta que en ellos pueda generarse como consecuencia de la liquidación de la sociedad en la que participan se determinaría de acuerdo con lo establecido en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
